Магистрант Урбисинова Ж.А., научный руководитель: к.э.н., доцент Естурлиева А.И

Каспийский государственный университет технологии и инжиниринга им. Ш.Есенова, Казахстан .

Влияние таких факторов, как усиление конкуренции , изменение потребительского поведения , постоянный рост цен на основные ресурсы - на развитие отдельных компаний и целых отраслей рыночной экономики - претерпевает в последние десятилетия значительный рост, вынуждая частные компании в развитых странах все большее внимание уделять выработке новых концепций управления внутренней бизнес-средой организации и факторами, ее формирующими внутри рынка . На волне общемирового интереса к снижению затрат находятся и казахстанские предприятия , все чаще обращающие свой взор в сторону зарубежного опыта. В последние два десятилетия ведущие иностранные компании, при содействии лучших экономистов мира, выработали ряд особых методов управления затратами , большинство которых представляет реальный интерес предприятиям стран с только что установившейся рыночной экономикой .

Сейчас в центре внимания передовых компаний - управление затратами в рамках концепции lean production (бережливое, рациональное производство), когда объектами сокращения являются системные издержки , связанные с исключением запасов , очередей, избыточной обработки и т. д. Это тесно связано с процессным подходом, выделением ключевых клиентских групп, на которых работают сквозные бизнес-процессы. Они «вытягивают» из ресурсов предприятия только необходимое, заставляют не делать лишних движений, дают уникальную возможность сокращать затраты и улучшать потребительское качество одновременно. Самым живучим и гибким методов управления затратами на западе, да и во всем мире, является система управления затратами direct-costing. Direct-costing - это метод учета в системе контроллинга , основанный на определении реальной стоимости продукции и услуг вне зависимости от расчетных условно-постоянных и накладных расходов. Система direct-costing предполагает учитывать себестоимость продукции только в части переменных затрат. Постоянные расходы собираются на отдельных счетах и с заданной периодичностью списываются непосредственно на финансовый результат .

Проблема применения данной системы в практике казахстанских предприятий заключается в том, что достаточно часто отечественные предприятия оценивают деятельность с точки зрения прибыли на конец периода, в чем и заключается большая ошибка затрат методом накопления. Это может быть год, квартал или месяц, однако у растущего предприятия даже при снижении эффективности работы прибыль может продолжать расти, компенсируясь за счет увеличения объема продаж. В результате если у таких предприятий начинает падать прибыль, то это говорит о настолько больших и запущенных проблемах, что решать их уже может быть поздно.

Проблемой является и тот факт, что рынок находится в постоянной динамике и важно представлять, как именно работает в данный момент времени то или иное структурное подразделение. Direct-costing как раз и позволяет решать эти действительно важные проблемы и управлять фирмой на основании не прибыли или оборота, а маржинальной прибыли. .Вторым известным западным методом управления затратами является концепция target costing – попытка уйти от традиционного учета издержек. Основу концепции составляет изменение взгляда на взаимозависимость цены , прибыли и себестоимости. То есть ожидается, что новую продукцию удастся реализовать по цене, которая полностью покроет затраты и обеспечит прибыль, необходимую для дальнейшего развития бизнеса . Для традиционной продукции применение такой формулы возможно лишь теоретически. Поэтому создатели системы target costing изменили порядок действий в этом выражении, соответственно изменились и приоритеты составляющих:

Целевая себестоимость = Целевая цена – Целевая прибыль

Одно из первых, но актуальных и сегодня, определений target costing, приведенное М. Сакураи в 1989 г., подчеркивает именно комплексность и объединяющую сущность этой концепции: «Target costing может быть определен как средство управления затратами, применяемое для снижения любых затрат, связанных с продуктом в течение всего периода его жизненного цикла , путем объединения усилий производственных, конструкторских, исследовательских, маркетинговых, экономических подразделений компании».

Рисунок 1. Последовательность действий в концепции target costing

Target costing - модель, построенная на принципах GAP-анализа и удобная на этапе планирования , однако требует прекрасного понимания рыночной ситуации и наличия у вас на руках результатов грамотного маркетингового анализа , поэтому в отечественной практике малоприменима.

Таким образом, среди всего разнообразия ныне существующих зарубежных систем и методов управления затратами, наиболее интересны direct-costing, target costing, АВС-costing, благодаря своей гибкости и возможности адаптации под реальные условия казахстанской экономики. Затраты в деятельности предприятия играют очень большую роль. Производственно-хозяйственная деятельность на предприятии связана с потреблением сырья, вспомогательных материалов, технологической энергии, воды, начислением заработной платы , отчислением в социальные фонды и рядом других необходимых затрат и отчислений.

Предоставление объективных данных для составления бюджета предприятия;

Возможность оценки деятельности каждого подразделения предприятия с финансовой точки зрения;

Принятие обоснованных и эффективных управленческих решений .

Таким образом, для решения проблем снижения издержек производства и реализации продукции на предприятии должна быть разработана программа, которая бы учитывала все факторы, которые влияют на снижение издержек производства и реализации продукции, и корректировалась бы с учетом изменившихся на предприятии обстоятельств.

Литература:

1. Абрютина М.С. Анализ финансово – хозяйственной деятельности предприятия: Учебно- практическое пособие.- 3-е изд., перераб. и доп.: учебник / М.С. Абрютина, А.В. Грачева.-3-е изд., перераб. и доп.- М.: Дело и сервис, 2001.-272с.

2. Асылбеков И. Калькуляция себестоимости по методу «Директ-костинг ». Ее достоинства и недостатки// КарГУ Молодежь и актуальные проблемы современного мира. – 2004г.-№4,с.66

3. Бердникова Т.Б. Анализ и диагностика финансово-хозяйственной деятельности предприятия. – М.: ИНФРА-М, 2004. – 320 с.

4. Гусева, И.Б., Плеханова, А.Ф. Учет и распределение косвенных затрат // Справочник экономиста.- 2005.- №7.- С. 132-134.

5. Горелик О.М. Маржинальный анализ в управлении затратами и себестоимостью продукции // Финансовый менеджмент . – 2009.- №2.- С. 87-90.

В зарубежной практике системе учета затрат может быть стандартная (нормативная) и нестандартная (ненормативная).

При этом при стандартной системе могут также применятся методы: поиздельный, позаказный, попроцессный и т.д., которые не отличаются от наших методов.

В зарубежной практике учет затрат строится исходя из целей управления. В этой связи калькуляция может производится по центрам ответственности для контроля за технологическими процессами и деятельностью лиц, занятых в этих процессах. Калькуляция составляется по изделиям - полная с/с, которая используется для определения цен. Частичная с/с, которая используется для выявления свободных производственных мощностей Þс/с используется для различных целей, и одна и та же с/с не может обслуживать все цели одинаково хорошо. Такой подход привел к развитию таких методов, какстандарт-костинг идирект-костинг .

Стандарт-костинг .

Это научно установленная предварительная с/с, исчисленная с помощью инженерных расчетов при анализе данных об издержках. Система (1) не является самостоятельной и обособленной от других методов учета затрат. Она используется в сочетании с другими методами. В системе (1) все затраты рассчитываются до начала производства, калькулируются с использованием стандартов. Разница между фактической и стандартной с/с отражается в зарубежной практике в системе счетов бухгалтерского учета. Таким образом, по этой системе составляется стандартная калькуляция и учет фактических затрат ведется с выделением отклонений от стандартов.

Сама система (1) рассматривается не как система учета и калькулирования, а как система контроля затрат.

Стандарты подразделяются на:

текущие (отражающие величину расходов для данного периода);

базисные (не меняются из года в год до изменения самого технологического процесса. Изменение цен и тарифов не приводит к их изменению).

Считается, что применение базисного стандарта позволит выявить отклонения, отражающие определенные тенденции. Разработка стандартов осуществляется службами предприятий, ответственные за соответствующие статьи расходов (технологическая служба - стандарты по расходованию материалов, производственный отдел - стандарты выработки и т.д.). В производственной бухгалтерии осуществляется сводка или обобщение этих стандартов и устанавливается стандарты накладных расходов. Принятые стандарты обобщаются в бухгалтерии в картах стандартов с/с по статьям затрат с подразделением по цехам.

Часто на предприятиях создаются комитеты стандартов, в которые входят представители всех заинтересованных служб. Такие комитеты рассматривают план внедрения системы (1), определяют основные предпосылки внедрения этой системы и вносят рекомендации по усовершенствованию системы и пересмотру действующих стандартов. Текущие стандарты пересматриваются, когда изменяются цены, технологические процессы, спецификация изделий или когда обнаруживается неправильности этих стандартов. Один раз в год перед составлением сметы затрат на следующий год проводится полный пересмотр текущих стандартов. Базисные стандарты изменяются только в случаях радикального изменения технологии производства, мощности предприятия, либо когда они значительно отрываются от фактического использования и утрачивают свой смысл.

Система (1) применяется как средство управленческого контроля за затратами и основной контрольный показатель - отклонение от стандартов. Характерная особенность системы (1) - не документирование отклонений от норм, а отражение отклонений в бухгалтерском учете на специальных счетах. Это можно объяснить большим вниманием к контролю за отклонениями от стандартов, перед которым ставится задача не допускать их. Отклонения, выявленные за месяц, служат показателем успешности работы того или иного подразделения, при этом дается расшифровка по причинам.Другая характерная особенность - это то, что не все предприятия отражают в учете отклонения от стандартов.Третья особенность - это то, что отклонения от стандартов, выделенные в системе специальных счетов в части использования текущих стандартов, если они не подвержены резким колебаниям в отчетном периоде при использовании в учете базисных стандартов отражение отклонений на счетах становится лишенным смысла. ????????????

Все отклонения, как правило, относятся на результаты того месяца, в котором они выявлены. Однако на практике может применятся вариант распределения отклонений между ГП и НП. Все отклонения изучаются, то есть анализируются и основными вопросами при анализе являются:

Насколько существенными являются эти отклонения?

Что они означают?

По данным анализа применяются соответствующие управленческие решения.

2. Директ-костинг .

Самым сложным в учете затрат является распределение косвенных расходов. В большинстве случаев невозможно установить непосредственную связь между затратами и теми или иными видами изделий. Любой метод распределения накладных расходов между отдельными видами изделий не дает точности Þконечная с/с всегда имеет определенную условностьÞвозник метод учета затрат без распределения издержек.

Согласно системе (2) в составе с/с учитываются только прямые расходы. Сущность этого метода в том, что все издержки делятся на переменные (затраты изменяются пропорционально объему производства) - по американской терминологии это прямые затраты - и напостоянные затраты (затраты, не зависящие от изменений объема производства).

В основу этой системы кладутся только прямые (условно-переменные) издержки. Косвенные расходы исключаются из с/с, так как они вызваны, по мнению специалистов этого метода, не столько процессом производства, сколько течением времени. Кроме того, считается, что для ценовой политики решающее значение имеют прямые затраты.

Таким образом, для учета затрат по системе (2) самым характерным является строгое отделение в учете прямых издержек от косвенных. Прямые затраты относятся на изделие сразу, а косвенные определяют как затраты определенного периода и относят на счет «Прибыли и убытки» Þучет затрат на производство в зарубежной практике может осуществляться либо по полной с/с, либо по сокращенной номенклатуре статей, включающих только прямые затраты. С/с изделия определяется только по переменным расходам, включая материальные затраты, трудовые затраты и часть накладных расходов. При этой системе вводится понятие маржинального дохода, то есть выручка от реализации за минусом переменных расходов. Показателем маржинального дохода пытаются доказать сопоставимость оценки изделий с результатами производства.

лекция 16

Некоторые предприятия, применяющие систему полного распределения затрат при необходимости составляют внутренний отчет о затратах по принципу директ-кост.

При использовании системы директ-кост нередко применяется и такой порядок, что в конце отчетного года делается корректировка данных применительно к системе полного распределения расходов. Система директ-кост взаимодействует с системой стандарт-кост. Исходя из принципа отражения затрат по стандарт-косту в противопоставление этой системе производится учет затрат и калькулирование по прошлым затратам.

В основу директ-коста положено подразделение затрат на переменные и постоянные, но при и в системе директ-кост, и в системе полного распределения затрат может составляться предварительная стандартная с/с и в связи с этим отличается, что в системе директ-кост составление этой предварительной с/с и является сочетанием системы стандарт-кост и директ-кост.

Поскольку система директ-кост обуславливает подразделение затрат на переменные и постоянные, она тесно связана с определением критической точки объема производства, что позволяет использовать эту систему для планирования прибыли, принятия решений о ценах и объеме производства, осуществлять контроль текущих затрат и составление внутренней финансовой отчетности для управления.

Основное достоинство директ-коста - это значит уменьшение контролируемых статей с/с.Его минус - это трудности выделения постоянных расходовÞвозникает много вопросов, какие затраты должны быть включены в с/с, а какие отнесены на прибыль. При переходе от системы полного определения затрат к системе директ-кост возникают проблемы с определением налога на прибыль + проблемы в опросах оценки готовой продукции при составлении отчетов для владельцев акций (так как готовая продукция оценена по сокращенной с/с).

Некоторые авторы выступают против применения директ-коста для определения конечных результатов деятельности предприятия, но признают эту систему как внутренний аналитический инструмент, так как при составлении внешней отчетности необходимо показывать полные затраты.

В ряде комплексных производств, где подразделение затрат между изделиями является условным, применение системы директ-кост позволяет снизить трудоемкость учетных работ без снижения достоверности полученных данных.

Учет затрат по центрам ответственности.

Внутренний контроль за деятельностью структурных подразделений предприятия позволяет регулировать выполнение плановых заданий по всем показателям, установленным как для подразделений, так и для предприятия в целом, стимулировать борьбу за улучшение качества продукции, повышение производительности труда. Осуществление такого контроля позволит правильно оценивать деятельность подразделений, их участие в деятельности предприятия.

Внутренний контроль сосредоточивает свое внимание на отдельных структурных подразделениях и их руководителях, т.е. на центрах ответственности.

Первоначально система стандарт-кост была задумана как инструмент, выявляющий неиспользованные резервы без связи с конкретными исполнителями, в дальнейшем возникла идея использовать отклонения от тех или иных норм для оценки деятельности администраторов Þэто привело к формированию концепции центров ответственности, т.е. степени ответственности определенных лиц за результаты своей деятельности.

Основой организации учета затрат по центрам ответственности является закрепление расходов за руководителями различных уровней и систематический контроль за соблюдением смет по каждому ответственному лицу. При этом, необходимо отличатьцентры ответственности отцентров возникновения затрат . Как правило, центры ответственности создаются в соответствии с децентрализованной схемой организации данного предприятия и перечнем должностных обязанностей на каждом рабочем месте. Центры ответственности напоминают юридическую трактовку учета и использование принципов стандарт-коста и использование принципов стандарт-коста, при этом по структурным подразделениям учитываются те расходы, на которые они могут оказывать влияние и контролировать эти расходы.

При определении центров ответственности во внимание принимают прежде всего технологическую систему предприятия, а далее выделяются ее вертикальные и горизонтальные уровни .

Горизонтальный уровень ограничивается кругом деятельности каждого лица, ответственного за центр.

Вертикальный уровень предусматривает иерархическую лестницу полномочий лиц, принимаемых управленческие решения.

При этом каждый из центров может быть центром затрат, центром доходов или центром эффекта инвестиций . При (1) отчет составляют о расходах, произведенных в данном центре, во (2) отчет о доходах и в (3) составляется отчет по срокам окупаемости инвестиций. Руководитель центра должен нести финансовую ответственность за принятые обязательства по выполнению заданий. При этом каждый центр может выполнять самые различные функции. Все это связано с тем, что объектом центра ответственности выступает человек, т.е. администратор, а не отдельно взятые функции или средства.

В нашей практике центр ответственности - это хозрасчетные подразделения. Производственным подразделениям доводятся нормы и нормативы трудовых, материальных и энергетических затрат как в натуральном, так и в стоимостном выражении, т.е. прежде всего тех затрат, на которые подразделение может оказывать влияние. За подразделением закрепляется технологическая площадь, оборудование, инструменты, складские помещения, кроме того подразделения должны быть обеспечены необходимым весоизмерительным инструментом, контрольными приборами. Учет деятельности структурных подразделений должен обеспечить получение оперативной информации о ходе производства, об отклонениях. Все эти данные используются для экономического анализа и обоснованной оценки результатов работы предприятия и оценки вклада данного подразделения в достигнутые результаты работы предприятия в целом.

Учет деятельности структурных подразделений ведется в лицевых счетах, где отражаются все показатели за отчетный период. Лицевые счета составляются на основе данных как оперативного, так и бухгалтерского учета, при этом учет выпуска продукции по данному подразделению осуществляется оперативным учетом и ведет его производственно-диспетчерский отдел или производственно-диспетчерская служба. Учет выпуска продукции или полуфабрикатов осуществляется на основе первичных документов (сдаточные накладные).

Показатели качества продукции в лицевом счете заполняются по данным ОТК (важный показатель качества - отсутствие брака). В лицевых счетах показывается численность работающих в данном подразделении, которая определяется на основании данных табельного учета. На основании вышеперечисленных данных рассчитывается выработка на одного работающего.

Данные о фактическом расходе материальных ресурсов отражаются в лицевом счете на основании первичных документов, при этом в отдельных случаях может быть использованы составленные руководителем подразделения материальные отчеты о расходовании материалов с указанием расходов по нормам и фактических расходов. Учет затрат на оплату труда основывается на основе единых нормированных заданий, где указывается конечный результат работы подразделения, т.е. отработанное время, выработка и т.д. Учет затрат материальных и трудовых структурных подразделений должен основываться на использовании элементов нормативного учета затрат.

При определении с/с структурных подразделений в ее состав не включаются общехозяйственные расходы, коммерческие расходы, т.е. эта с/с исчисляется в сумме затрат, определяющих цеховую с/с. Претензии между цехами оформляются актами, и претензии или отклонения, возникшие не по вине данного цеха, в цеховой с/с не учитываются, а учитываются по месту возникновения. Посредством этого контролируются производственные затраты и в меньшей степени организован учет по центрам ответственности доходов и эффекта инвестиций.

лекция 17

Ключевое место в зарубежной практике управления финансами занимает классификация издержек на условно- переменные и условно-постоянные. Подобная классифика­ция позволяет оперативно управлять прибылью корпорации.

Условно-переменные издержки (Variable costs, VC) изме­няются пропорционально росту объема производства. К ним относят: материальные затраты, оплату труда производ­ственных рабочих, транспортные услуги и др.

Условно-постоянные издержки (Fixed costs, FC) остаются неизменными (стабильными) при колебании объема произ­водства в данном временном (релевантном) периоде (квар­тал, полугодие, год). В состав постоянных издержек обычно включают: амортизационные отчисления, проценты за кра­ткосрочный кредит, арендную плату, оплату труда админи­стративно-управленческого менеджмента и пр. В более дли­тельном временном периоде все виды издержек подвержены изменению под влиянием внутренних и внешних факторов (например, новаций в организации и технологии производ­ства, конъюнктуры товарного рынка и т.д.). Зависимость переменных и постоянных издержек от объема производства может быть представлена графическим способом (рис. 2.1).

Выручка от реализаций (нетто) за вычетом переменных издержек составляет маржинальный доход (прибыль) кор­порации и является важным параметром в оценке управлен­ческих решений.

Различие между переменными и постоянными издерж­ками имеет принципиальное значение для дирекции кор­порации. Переменными издержками она может управлять путем изменения их величины в данном релевантном пери­оде. Очевидно, что постоянные издержки находятся вне непосредственного контроля руководства корпорации, так как являются обязательными и должны быть погашены неза­висимо от объема производства (например, арендная плата, страховые платежи, проценты, по кредитам и займам и т.д.).

Рис. 2.1. Графическая интерпретация переменных и постоянных издержек

Во многих корпорациях России широкое распространение получила система калькулирования издержек продук­ции (в рамках управленческого учета) - директ-костинг. Ее сущность заключается в том, что калькулируют не полные издержки производства и сбыта продукции (изделий), а только переменные издержки (их прямые виды). Главная щель внедрения этой системы калькулирования издержек продукции - обеспечить контроль за формированием мар­гинального дохода (аналоги: маржинальная прибыль, вало­вая маржа, добавленная стоимость). При системе директ - костинг маржинальный доход (МД) по конкретным видам продукции определяют по формуле

МД = Ц Р -ПИ ед,

Где Ц Р - цена реализации продукции; ПИ ед - переменные издержки, отнесенные на эту продукцию.

Преимуществами данной системы калькулирования издержек производства продукции являются:

· простота и доступность для практического примене­ния;

· минимум проведения расчетных операций, связанных с распределением непрямых (косвенных) затрат, которые учитывают по корпорации в целом;

· высокая надежность полученных результатов, так как устраняют погрешности отнесения непрямых затрат на отдельные изделия в процессе их распределения;

· возможность управления переменными издержками и маржинальным доходом.

Основным недостатком системы директ-костинг счита­ется неполное отражение всей совокупности издержек, свя­занных с производством и реализацией отдельных видов продукции.

В примере ниже все издержки, связанные с их выпуском, разделены на переменные и постоянные (табл. 2.4).

Таблица 2.4.

Расчет маржинального дохода и прибыли по пяти видам продукции, тыс. руб .

На основе данных табл. 2.4 финансовый менеджер может сделать следующие выводы:

Необходимо максимально развивать выпуск и продажу изделия № 1, поскольку по нему достигнут максимальный маржинальный доход;

Изделие № 2 формирует наибольшую сумму маржи­нального дохода, но ее норма составляет только 30%, или в два раза ниже, чем по изделию №1;

Изделия №3 и №5 показывают вполне удовлетвори­тельные результаты.

Понятие «средние издержки» характеризует усредненные затраты на единицу продукции и используется для их срав­нения с ценой товара.

Наконец, предельные издержки - это дополнительные затраты, связанные с выпуском еще одной единицы про­дукции. Разница между общей суммой расходов и величи­ной переменных издержек выражает фиксированную сумму постоянных затрат. Поэтому изменение суммы общих издержек равно изменению величины переменных затрат для каждой дополнительной единицы продукции в данном релевантном периоде. Таким образом, концепция перемен­ных издержек имеет важное практическое значение, так как позволяет определить те расходы, величину которых финан­совый менеджмент корпорации может контролировать наи­более успешно

1.3 Зарубежный опыт управления затратами

экономический показатель затрата материальный

Влияние таких факторов, как усиление конкуренции, изменение потребительского поведения, постоянный рост цен на основные ресурсы - на развитие отдельных компаний и целых отраслей рыночной экономики - претерпевает в последние десятилетия значительный рост, вынуждая частные компании в развитых странах все большее внимание уделять выработке новых концепций управления внутренней бизнес-средой организации и факторами, ее формирующими.

В последние два десятилетия 20 века ведущие иностранные компании, при содействии лучших экономистов мира, выработали ряд особых методов управления затратами, большинство которых представляет реальный интерес предприятиям стран с только что установившейся рыночной экономикой.

Сейчас в центре внимания передовых компаний - управление затратами в рамках концепции lean production (бережливое, рациональное производство), когда объектами сокращения являются системные издержки, связанные с исключением запасов, очередей, избыточной обработки и т. д. Это тесно связано с процессным подходом, выделением ключевых клиентских групп, на которых работают сквозные бизнес-процессы. Они «вытягивают» из ресурсов предприятия только необходимое, заставляют не делать лишних движений, дают уникальную возможность сокращать затраты и улучшать потребительское качество одновременно».

Наиболее часто используемыми методами управления затратами являются:

· Абзорпшн-костинг

· Директ-костинг

· Система ABC

Абзорпшн-костинг

Абсорбшен-костинг -- калькуляция с полным распределением затрат -- подразумевает определение себестоимости продукции с распределением всех затрат между реализованной продукцией и остатками товара. Причем в рамках этого метода может вычисляться производственная или полная себестоимость. Калькуляция с полным распределением затрат подразумевает расчет производственной себестоимости на основе прямых (трудовых и материальных) и косвенных общепроизводственных расходов, распределяемых в себестоимость продукции. Общехозяйственные косвенные расходы либо используются для вычисления полной себестоимости, либо подсчитываются как затраты периода, то есть не связываются с физическими единицами готовой продукции и списываются за период (месяц, квартал, год). Полная себестоимость, таким образом, складывается из производственной себестоимости плюс общехозяйственные (управленческие, сбытовые) расходы .

В данном методе основная задача -- правильно распределить накладные издержки, так как прямые расходы, согласно принципам классификации расходов в данном методе, мы можем легко выделить и отнести к объектам расходов .

Однако и при определении прямых расходов можно столкнуться с рядом проблем. Например, если в одном месте выпускается много видов продукции на одном оборудовании и с использованием одинаковых материалов, то в этом случае прямые издержки распределяются пропорционально нормам, разработанным технологическим и плановым отделом, а разработанные единожды нормы нужно периодически сравнивать с фактическим потреблением и вносить поправки.

Аbsorption-costing позволяет сформировать более правильную себестоимость и избавляет от чрезмерных убытков и прибылей за счет отнесения постоянных ПНР в себестоимость продукции, а не в расходы периода.

Схема формирования прибыли для системы абсорбшен-костинг в общем виде выглядит следующим образом:

1. Выручка от реализации.

2. Прямые производственные затраты:

· основные материалы;

· основная заработная плата.

3. Общепроизводственные расходы.

4. Валовая прибыль.

ВП=В-ПЗ-ОПР, (1.1)

где ВП - валовая прибыль;

В - выручка от реализации;

ПЗ - прямые производственные затраты;

ОПР - общепроизводственные расходы.

5. Общехозяйственные расходы (коммерческие и административные).

6. Операционная прибыль.

ОП=ВП-ОХР, (1.2)

где ОП - операционная прибыль;

ВП - валовая прибыль;

ОХР - общехозяйственные расходы (коммерческие и административные).

Абзорпшен-костинг актуален, когда предприятие участвует в ценовой конкуренции или цена продукции привязана к полным затратам .

Система ABC (Activity-Based Costing).

В общей системе управления затратами важное место занимает система учета затрат, основанная на деятельности, или калькулировании на основе деятельности.

Эффективным направлением снижения издержек является управление ресурсопотребляющей деятельностью с помощью ее побудителей (причин).

Управление издержками должно обеспечить реальное сокращение затрат путем сокращения деятельности, не создающей добавленную стоимость, и совершенствование деятельности, ее создающей, то есть повышающей ценность изделия.

Процесс учёта затрат и исчисления себестоимости товаров (работ, услуг) с помощью системы Activity Вased Сosting представлен на рисунке 1.2 (Взято автором из ).

Рисунок 1.2 - Процесс учёта затрат и исчисления себестоимости с помощью системы АВС

Основными направлениями применения АВС являяются:

· для уточненного расчета себестоимости объектов затрат и установления на этой основе цен;

· для бюджетирования затрат и контроля за соблюдением бюджетов по видам деятельности, отделам, участкам, подразделениям и т.п.;

· информационная база для бенчмаркинга видов деятельности и реинжиниринга бизнес-процессов на основе его результатов;

· информационная база для принятия решений об аутсорсинге (один из видов реинжиниринга), а также других решений .

Как измеритель процесса здесь выступают факторы себестоимости, оказывающие влияние по конкретному виду деятельности.

Метод калькуляции себестоимости по операциям обычно анализируется по таким параметрам, как: оценка запасов, принятие решения, контроль.

Основной особенностью системы ABC является выделение затрат, относимых на производство единицы продукции, партии изделий, общепроизводственные расходы и общехозяйственные расходы .

Данный метод имеет ряд достоинств:

1) он позволяет подробно анализировать накладные расходы, что имеет большое значение для управления;

2) дает возможность более точно определить затраты на неиспользуемые мощности для периодического их списания на счет прибылей и убытков; стоимость единицы продукции, оцененная с помощью данного метода, является наилучшей финансовой оценкой потребленных ресурсов, так как учитывает сложные альтернативные способы определения связей между продукцией и использованием ресурсов.

3) позволяет косвенным образом оценить уровень производительности труда - отклонение от количества потребленных ресурсов, а следовательно, от выпуска или сравнения фактического уровня распределения затрат с тем объемом, который мог бы быть возможным при реальном обеспечении ресурсами.

4) не только доставляет новую информацию о затратах, но и генерируют ряд показателей нефинансового характера, в основном измерителей объема производства и определение производственных мощностей предприятия.

5) затраты по отдельным операциям и количество объектов распределения затрат представляют индивидуальные измерители производительности; в совокупности они могут дать коэффициенты распределения затрат, которые могут служить в качестве измерителей производительности каждого вида деятельности, контроля со стороны руководящего персонала.

Внедрение системы ABC в отечественную практику экономического анализа работы обеспечило бы достоверное исчисление себестоимости конкретных изделий, что значительно повысило бы объективность оценки рентабельности продукции .

В качестве своеобразных подводных камней выступают такие обстоятельства:

· АВС-костинг требует достаточно тяжелой абсорбции издержек -- размазывания большого количества фиксированных издержек;

· необходимы дополнительные ресурсы финансового департамента; данную систему можно внедрять по-разному: можно приложить все усилия и очень точно расписать все пулы расходов, а можно сделать это не очень прилежно;

· полученный результат, скорее всего, не покажет, до какого уровня можно снижать цену на продукт;

· компания может получить точный результат, но бывает, что на это тратится слишком много усилий;

· использование АВС-костинга не требует концентрации на индивидуализированных продуктах, которые производятся под клиента, а вынуждает следовать принципу: «Производите массовый продукт». Но будет ли это совместимо с маркетинговой стратегией компании?

Директ-костинг

В условиях развивающихся рыночных отношений эффективное управление коммерческой деятельностью организации все более зависит от уровня ее информационного обеспечения. Весь мировой опыт свидетельствует об эффективности использования маржинального метода бухгалтерского учета -- системы учета "Директ-костинг", в основе которой лежит исчисление сокращенной себестоимости продукции и определение маржинального дохода.

Директ-костинг актуален при принятии решения об увеличении или уменьшении объемов производства того или иного вида продукции. Маржинальный доход должен покрывать постоянные затраты, а это является причиной положительного решения относительно производства продукции .

Современный директ-костинг имеет два варианта:

· простой директ-костинг, основанный на использовании в учете данных только о переменных (оперативных) затратах;

· развитой директ-костинг (верибл-костинг), при котором в себестоимость наряду с переменными затратами включаются и прямые постоянные затраты по производству и реализации продукции.

Обобщенно сущность системы директ-костинг состоит в подразделении затрат на постоянные и переменные их составляющие в зависимости от изменения объема производства. В этих условиях себестоимость продукции планируется и учитывается только в части переменных затрат. Разница между выручкой от продажи продукции и переменными затратами представляет собой маржинальный доход. При этой системе постоянные расходы в расчет себестоимости продукции не включают и списывают непосредственно на уменьшение прибыли предприятия .

При системе директ-костинг определяется ограниченная себестоимость, включающая в себя только сумму переменных затрат.

Для оценки и анализа эффективности деятельности предприятия этот показатель сравнивается с выручкой за период и определяется маржинальная прибыль за отчетный период (брутто прибыль, сумма покрытия).

Нетто-прибыль предприятия представляет собой разницу между полученной величиной и суммой постоянных затрат, которые не распределяются между изделиями, а списываются общей суммой на финансовые результаты отчетного периода (одноступенчатый учет сумм покрытия).

По данному методу маржинальная прибыль определяется следующим образом:

где - выручка от реализации;

Переменные производственные затраты;

Переменные управленческие и сбытовые затраты.

Прибыль определяется следующим образом:

где - постоянные затраты.

Важным достоинством системы директ-костинг является возможность детального и качественного анализа зависимости между объемом производства, себестоимостью, маржинальным доходом и прибылью.

В условиях рыночной экономики директ-костинг дает информацию о возможности использования в конкурентной борьбе демпинга -- продажи товаров по заведомо заниженным ценам, что связано с установлением нижнего предела цены.

Этот прием применяется в периоды временного сокращения спроса на продукцию для завоевания рынков сбыта.

Кроме того, директ-костинг дает возможность оперативнее контролировать постоянные расходы, так как часто в процессе контроля за себестоимостью используются нормативные затраты или гибкие сметы .

При системе "директ-костинг" не определяются полные затраты на изготовление продукции. Поэтому эта система не отвечает одной из основных целей отечественного бухгалтерского учета - составлению точных калькуляций. Однако следует иметь в виду, что не существует такой системы калькулирования затрат, которая позволила бы определить себестоимость единицы продукции со стопроцентной точностью.

Важной особенностью директ-костинга является то, что благодаря ему можно изучать взаимосвязи и взаимозависимости между объемом производства, затратами и прибылью .

Рисунок 1.3 -График выручки и издержек фирмы: FC -- постоянные издержки; VC -- переменные издержки; ТС -- валовые издержки; ТR -- валовая выручка (валовой доход); R -- пороговая выручка; Q -- пороговый объем продаж

График показывает зависимость переменных затрат, постоянных затрат и выручки от объема производства. Этот график и многочисленные его модификации используют при анализе и принятии управленческих решений.

Антикризисное управление организацией (на примере ООО "Строймаш")

Государственные органы по банкротству в странах с развитой рыночной экономикой Как показывает практика большинства зарубежных стран (США, Канада, Великобритания, Австралия, Швеция, Нидерланды и др.), одним из ключевых...

Основы эффективного управления современной организацией

На наш взгляд большой интерес представляет рассмотреть систему управления производством на примере таких стран как CllIA и Япония...

Система управления качеством в организации и пути ее совершенствования

Проблемой повышения качества продукции занимаются во всех странах мира, о чем свидетельствуют многочисленные публикации в печати. Благодаря теориям и деятельности целого ряда ученых к качеству было привлечено всеобщее внимание...

Система управления качеством в организации и пути ее совершенствования (на материалах ОАО "Гомельский авторемонтный завод")

В условиях, когда рынок требует повышения или, по крайней мере, неснижения уровня качества производимой продукции, в западных странах была разработана стратегия всеобщего управления качеством (total quality management, TQM)...

Система управления персоналом и ее совершенствование в строительной организации

Многообразный опыт, накопленный в разных странах мира, свидетельствует, что среди всех ресурсов предприятий (материальных, трудовых, финансовых и др.) важнейшее значение имеет именно управление, т. е. способность и умение вырабатывать цели...

Система управления персоналом на предприятии ОАО "ГЕНТа"

Возникший в США в начале 70-х гг...

Системы управления качеством продукции

Совершенствование управления запасами на примере РУП "Гомельский завод специнструмента и технологической оснастки"

Организация пополнения запасов материальных ресурсов может осуществляться на основе нескольких различных систем...

Совершенствование управления персоналом (на примере торгового коммунального унитарного предприятия "Универмаг Беларусь")

Для раскрытия данного вопроса следует отдельно рассмотреть опыт Японии как пример особого управления человеческими ресурсами. Япония - особенная страна, непохожая ни на одну другую, и те бесчисленные приемы...

Совершенствование управления себестоимостью продукции на примере ГОЛХУ "Речицкий опытный лесхоз"

себестоимость продукция снижение калькулирование Развитие отечественного производственного учета и анализа...

Управление качеством в рамках антикризисного управления

Всеобщий контроль качества, осуществляемый фирмами США, Японии и странами Западной Европы, предполагает три обязательных условия. 1. Качество как основная стратегическая цель деятельности признается высшим руководством фирм...

Управление проектами (на примере филиала ОАО "Ростелеком")

Для выявления динамики, а также основных тенденций развития проектного менеджмента обратимся к ретроспективе формирования современной системы управления проектами. В первую очередь следует отметить...

Управление производственными запасами предприятия (на примере Щелковского завода вторичных драгоценных металлов)

Логистические технологии в области управления запасами, применяемые западными производителями направлены в основном на минимизацию материальных запасов...

Управление рисками предприятия на примере ТОО "Полиолефин-ТЛК"

Microsoft Solutions Framework (MSF) предлагает распределять риски по управлению проектами между членами проектной группы. Это повышает ответственность сотрудников и позволяет применить предлагаемую методологию к широкому спектру различных проектов...

Управленческие решения и ответственность

Экономическое чудо Японии, под которым подразумевается превращение за несколько десятилетий третьеразрядной страны в мировую державу, реально претендующую на первое место в мире в XXI веке...

В настоящее время существенно выросла проблема учета, анализа и контроля затрат на предприятиях, т.е. проблема управления затратами. Вопрос управления затратами актуален потому, что достижение устойчивого преимущества над конкурентами сегодня возможно только при наличии более низкой, по сравнению с другими производителями, себестоимости выпускаемых изделий. Более того, ряд новых теорий по управлению себестоимостью, появившихся на Западе в 90-х годах, перевели акцент в области управления затратами именно на стратегию развития компании.

Необходимость управления затратами обуславливается той ролью, которую они играют в экономике предприятия, а именно их прямым участием в формировании прибыли предприятия. Именно прибыль в конечном итоге выступает основным условием конкурентоспособности и жизнеспособности предприятия. Поэтому для подавляющего большинства предприятий основной задачей является сохранение определенного уровня прибыли (в краткосрочном периоде) и поддержание потенциала прибыльности (в долгосрочном периоде). В современных условиях управление затратами становится действенным, а зачастую чуть ли не единственным способом эффективного решения этой задачи.

«Стандарт-Кост». Со времени своего возникновения система учета стандарт-кост успешно развивалась и сейчас широко используется многими ведущими фирмами стран с развитой рыночной экономикой.

Термин стандарт-кост состоит из двух слов: «стандарт», который означает количество необходимых производственных затрат (материальных и трудовых) для выпуска единицы продукции или заранее исчисленные затраты на производство единицы продукции либо оказания услуг, а слово «кост» - это затраты, приходящиеся на единицу продукции. Таким образом, стандарт-кост в полном смысле слова означает стандартные затраты. Эта система направлена прежде всего на контроль за использованием прямых издержек производства, а смежные калькуляции - для контроля накладных расходов.

Система стандарт-кост удовлетворяет запросы предпринимателя и служит мощным инструментом для контроля производственных затрат. На основе установленных стандартов можно заранее определить сумму ожидаемых затрат на производство и реализацию изделий, исчислить себестоимость единицы изделия для определения цен, а также составить отчет об ожидаемых доходах будущего года. При этой системе информация об имеющихся отклонениях используется руководством для принятия им оперативных управленческих решений.

В основе системы стандарт-кост лежит предварительное (до начала производственного процесса) нормирование затрат по статьям расходов:

• - основные материалы;
• - оплата труда основных производственных рабочих;
• - производственные накладные расходы (заработная плата вспомогательных рабочих, вспомогательные материалы, арендная плата, амортизация оборудования и др.);
• - коммерческие расходы (расходы по сбыту, реализации продукции).

Предварительно исчисленные нормы рассматриваются как твердо установленное ставки, с тем, чтобы привести фактические затраты в соответствие со стандартами путем умелого руководства предприятием. При возникновении отклонений стандартные нормы не изменяют, они остаются относительно постоянными на весь установленный период, за исключением серьезных изменений, вызываемых новыми экономическими условиями, значительным повышением или снижением стоимости материалов, рабочей силы или изменением условий и методов производства. Отклонения между действительными и предполагаемыми затратами, возникающие в каждом отчетном периоде, в течение года накапливаются на отдельных счетах отклонений и полностью списываются не на затраты производства, а непосредственно на финансовые результаты предприятия.

Схематически система учета стандарт-кост выглядит следующим образом.

• 1. Выручка от продажи продукции.
• 2. Стандартная себестоимость продукции.
• 3. Валовая прибыль.
• 4. Отклонения от стандартов.
• 5. Фактическая прибыль.

Калькуляция, рассчитанная при помощи стандартных норм, служит основой оперативного управления производством и затратами. Выявляемые в текущем порядке отклонения от установленных стандартных норм затрат подвергаются анализу для выяснения причин их возникновения. Это позволяет администрации оперативно устранять неполадки в производстве, принимать меры для их предотвращения в будущем.

В условиях рыночной экономики цены на продукцию подвержены непрерывным колебаниям в зависимости от спроса и предложений. Поэтому стандарты на материалы устанавливаются большей частью либо исходя из уровня цен, которые действуют в момент разработки стандартов, либо исходя из определения средних цен, которые будут преобладать в течение периода использования норм. Соответственно стандарты ставок заработной платы по операциям технологического процесса часто являются средними расценками.

Нормы расхода материалов и производственной заработной платы устанавливаются обычно в расчете на одно изделие. Для контроля за накладными расходами разрабатываются сметные ставки за определенный период, исходя из намеченного объема продукции. Сметы накладных расходов носят постоянный характер. Однако при колебаниях объема производства для контроля за накладными расходами создаются переменные стандарты и скользящие сметы.

В основе установления скользящих смет накладных расходов лежит классификация затрат в зависимости от величины объема выполнения на постоянные, переменные и полупеременные. Последние, в свою очередь, разбиваются на их постоянные и переменные составные элементы. В результате сметная ставка (норма) накладных расходов определяется как сумма переменной их части по заранее установленным нормам на единицу объема выпуска и постоянных издержек. Для исчисления стандартной себестоимости продукции нормативные затраты на материалы, рабочую силу и накладные расходы суммируются. Таким образом, выяснено, что система управления затратами «Стандарт-Костинг» является неслабой системой, которая сможет поддерживать рациональное распределение средств.

«Life Cycle Cost».

Оценку LCC можно проводить как отдельно по любой стадии жизненного цикла продукта (например, сравнивая лишь эксплуатационные расходы), так и комплексно - с учетом нескольких или всех его составляющих. В частности, при определении оптимального значения LCC учитываются такие составляющие, как:

• - цена приобретения и сопутствующие расходы (доставка, сборка, установка);
• - адаптация имеющихся систем для ввода в эксплуатацию нового изделия;
• - обучение персонала;
• - ввод в эксплуатацию;
• - эксплуатация, техническое обслуживание и ремонтные работы;
• - энергетические затраты оборудования и расходные материалы (ГСМ, электроэнергия, охлаждающие жидкости, сжатый воздух и т.д.);
• - налоговые выплаты;
• - учет последствий рисков и непредвиденных ситуаций;
• - расходы на вывод из эксплуатации.

Целесообразность учета тех или иных расходов определяется исходя из возможности собрать достоверные данные и оценки затрачиваемых для этого усилий в сравнении с масштабами возможной экономии.

Необходимо сравнивать различное оборудование, но нужно сравнивать не только по стоимости в денежном выражении, но и по таким параметрам, как долговечность и условия эксплуатации, производительность, экологические последствия работы и т.д.

При анализе LCC могут использоваться сведения о затратах и процессах на этапах разработки и производства соответствующего изделия, например данные о применяемых производителем методиках предупреждения дефектов.

На готовность оборудования к работе влияют его безотказность и ремонтопригодность. Затраты, вызванные неготовностью к работе, могут включать затраты на текущий и предупредительный ремонт и затраты, связанные с невыполнением оборудованием его функций в период неготовности. Оборудование может быть не готово к работе из-за отказов аппаратного или программного обеспечения, ошибок персонала, профилактического обслуживания, требующего вывода оборудования из рабочего режима. С этими действиями, в свою очередь, связаны затраты на оплату труда, материалов и другие вспомогательные затраты.

До сих пор речь шла о приобретении оборудования и расчете LCC с позиции покупателя. Но и производитель должен также считать LCC.

Затраты по гарантийным обязательствам, возникающие у предприятия, производящего рассматриваемое оборудование, зависят от характеристик безотказности, ремонтопригодности и технического обслуживания продукта. Можно управлять этими характеристиками в фазах разработки, проектирования и изготовления, тем самым влияя на величину этих затрат путем обеспечения оптимального уровня безотказности и ремонтопригодности.

Частью LCC следует считать и затраты, связанные с выполнением обязательств, которые возникают из-за отказов в работе оборудования и травматических последствий, обусловленных этими отказами. Принимать их в расчет непременно нужно тогда, когда вероятность возникновения травм или нанесения вреда окружающей среде в случаях отказа соответствующего оборудования достаточно высока. Учет таких затрат важен и для новых продуктов, риски от сбоев в работе которых не вполне ясны. Оценить подобные затраты в общем случае трудно, поэтому при необходимости можно проанализировать риски с учетом прошлого опыта или использовать экспертные оценки.

«Директ-костинг».

Директ-костинг - это система управленческого учёта, в рамках которой ведется раздельный учет переменных и постоянных затрат по их видам, носителям и местам возникновения, анализ затрат и принятие управленческих решений. К постоянным затратам директ-костинг относит те затраты, которые за каждый отчётный период одинаковы - это арендная плата, амортизация основных средств, коммунальные услуги, и т.п.

Переменными затратами в директ-костинге считаются затраты, возникающие в процессе производства - они изменяются в зависимости от интенсивности работы предприятия и зависят от нее линейно, т.е. чем интенсивнее предприятие работает, тем больше у него переменных затрат.

Система директ-костинг бывает двух видов: простой директ-костинг, учитывающий в составе себестоимости только прямые переменные затраты, и развитой директ-костинг, при ведении которого в себестоимость включают и прямые переменные, и косвенные переменные расходы. Директ-костинг позволяет изучать взаимные связи и зависимости прибыли объема производства и затрат. С помощью этой системы можно выявлять продукцию с большой рентабельностью, и увеличивать ее долю в составе всей производимой продукции.

Директ-костинг упрощает учет и контроль себестоимости, накладных и условно- постоянных расходов, так как их сумма за конкретный период идет в отчете отдельной строкой и показывает их влияние на величину прибыли предприятия. На основе информации, получаемой при применении такой системы учета, как директ-костинг, принимаются оперативные управленческие решения. Это решения в области ведения эффективной ценовой политики, демпинговой политики, решения по оптимизации ассортимента производимой предприятием продукции, определению оптимального размера партии продукции, решения о целесообразности закупки комплектующих на стороне или производства их внутри предприятия и другие.

Директ-костинг детально классифицирует затраты для последующего распределения и контроля за ними, что позволяет прогнозировать работу предприятия, его хозяйственную деятельность, вовремя отмечать критические точки и оперативно реагировать в случае изменения рыночной ситуации (переориентировать деятельность компании, например). Отчеты, построенные в системе директ-костинг, понятны и просты. Недостатком этой системы можно назвать то, что не всегда удается четко распределить затраты на постоянные и переменные, поскольку постоянных или переменных расходов в чистом виде не так много. Также директ-костинг не дает данных о полной себестоимости произведенного продукта, а ведение учета себестоимости по системе директ-костинг с применением сокращенной номенклатуры статей не вполне отвечает требованиям отечественного учета.

«Activity Based Costing (ABC)».

Данный метод применяется для получения информации о затратах и нефинансовой информации о деятельности организации, необходимой при принятии решений. Метод ABC - инструмент совершенствования деятельности организации.

Целью метода является идентификация, определение и учет затрат по видам деятельности организации для установления ее финансового состояния.

Метод АВС (Activity Based Costing) - особая форма функционального анализа затрат (Function Cost Analysis), обеспечивающая современное понимание и более точное описание затрат и отображающая финансовое состояние организации лучше, чем традиционные методы бухгалтерского учета.

В основе метода АВС лежит предположение, что «деятельность потребляет ресурсы, а продукция потребляет деятельность». Другими словами, продукция - результат деятельности, связанной с потреблением ресурсов, учет затрат по которым ведется на соответствующих счетах.

В организации устанавливают все виды деятельности и определяют средние затраты по каждому виду деятельности.

Деятельность представляется как совокупность процессов (операций, переходов). Затраты по каждому виду деятельности, необходимые для изготовления продукции, определяют как произведение средних затрат в единицу времени по данному виду деятельности на продолжительность данного вида деятельности.

Потребительская цепочка. Каждый процесс является потребителем для другого процесса и, в свою очередь, имеет своих собственных потребителей. Все вместе они образуют цепочку, работающую в целях создания потребительной стоимости.

Выражение «следующий процесс - потребитель твоего процесса» впервые ввел в употребление К. Исикава в 1950 г.

Ресурсы - это экономические элементы, необходимые для осуществления деятельности, источник затрат.

Фактор ресурса - показатель потребления ресурса, используемый для определения доли от общих затрат ресурсов, присваиваемой каждому виду деятельности, использующему данный ресурс.

Фактор деятельности - показатель, характеризующий результат деятельности. У каждого вида деятельности есть свой фактор деятельности, позволяющий переносить его затраты (распределения ресурсов на этот вид деятельности) на объекты затрат.

Объект затрат (калькулирования) - результат деятельности.

Фактор затрат - характеристика, определяющая рабочую нагрузку и усилия, требуемые для осуществления деятельности, а также необходимые ресурсы.

Характеристика эффективности (производительности) - показатель, оценивающий результаты деятельности.

Подход, который основан на использовании метода АВС, обращает внимание, в первую очередь, на деятельность (процессы, процедуры), которая осуществляется в рамках организации, и лишь потом - на объекты калькулирования.

Метод АВС исходит из того, что причиной затрат является деятельность, а продукция (объект затрат) - это результат деятельности.

Применение метода АВС для совершенствования бизнеса называется управлением на основе АВС-подхода, или просто АВМ (Activity Based Management).

Термин «метод АВС» произносится как «метод эй-би-си».

Достоинства метода. Метод АВС позволяет разрабатывать эффективную стратегию выбора изделий и потребителей, а также стратегию совершенствования конструкции изделий и производственного процесса по сравнению с традиционными методами.

Недостатки метода

При рассмотрении и определении затрат по видам деятельности не подвергается сомнению необходимость этой деятельности.

При использовании метода АВС превалирует платежный, а не стоимостный аспект.

Ожидаемый результат. Повышение эффективности деятельности организации благодаря получению и использованию более точной АВС-информации о затратах, видах деятельности и объектах.